为确保新《个人所得税法》（以下简称“《新个税法》”）的顺利实施，《个人所得税法实施条例征求意见稿》（以下简称“《征求意见稿》”）从按照既要方便纳税人、又要加强征管的原则出发，立足丰富且相对成熟的实践经验，明确细化《新个税法》中的相关制度规定和征管措施。
相较现行《中华人民共和国个人所得税法实施条例》（2011年）（以下简称“《实施条例》”，《征求意见稿》条文总数不变，修改25条，删除19条，新增19条，主要修改内容包括“完善有关纳税人的规定”、“完善来源于中国境内的所得范围”、“完善应税所得范围”、“增加反避税条款”、“完善税收征收管理规定”。
笔者拟就“应税所得范围”谈一点个人的感想。
修正前的《中华人民共和国个人所得税法》第二条规定“下列各项个人所得，应纳个人所得税：一、工资、薪金所得；二、个体工商户的生产、经营所得；三、对企事业单位的承包经营、承租经营所得；四、劳务报酬所得；五、稿酬所得； 六、特许权使用费所得；七、利息、股息、红利所得；八、财产租赁所得；九、财产转让所得；十、偶然所得；十一、经国务院财政部门确定征税的其他所得”，而修正后的《新个税法》第二条将“个体工商户的生产、经营所得”、“对企事业单位的承包经营、承租经营所得”合并为“经营所得”、同时删除了“经国务院财政部门确定征税的其他所得”。
“经国务院财政部门确定征税的其他所得”不再位列“个人所得”项目，是否从此取得该类所得就不用缴税了呢？有部分观点赞同不用缴税，也有很大一部人认为“其他所得”可能归入“偶然所得”征税。“其他所得”究竟安放何处，我们不妨来看看历史上的相对比较常见的“其他所得”以及最新的《个人所得税法实施条例征求意见稿》。
（一）《新个税法》颁布之前相对比较常见的“其他所得”（以下简称原“其他所得”）
《关于开展个人税收递延型商业养老保险试点的通知》（财税〔2018〕22号） | 对试点地区个人通过个人商业养老资金账户购买符合规定的商业养老保险产品的支出，允许在一定标准内税前扣除；计入个人商业养老资金账户的投资收益，暂不征收个人所得税；个人领取商业养老金时再征收个人所得税。具体规定如下：3.个人领取商业养老金征税。个人达到国家规定的退休年龄时，可按月或按年领取商业养老金，领取期限原则上为终身或不少于15年。个人身故、发生保险合同约定的全残或罹患重大疾病的，可以一次性领取商业养老金。对个人达到规定条件时领取的商业养老金收入，其中25%部分予以免税，其余75%部分按照10%的比例税率计算缴纳个人所得税，税款计入“其他所得”项目。 |
《财政部、国家税务总局关于企业促销展业赠送礼品有关个人所得税问题的通知》（财税[2011]50号） | 二、企业向个人赠送礼品，属于下列情形之一的，取得该项所得的个人应依法缴纳个人所得税，税款由赠送礼品的企业代扣代缴： 1.企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。 2.企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品，对个人取得的礼品所得，按照“其他所得”项目，全额适用20%的税率缴纳个人所得税。
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《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》（财税[2009]78号） | 一、以下情形的房屋产权无偿赠与，对当事双方不征收个人所得税：(一)房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；(二)房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；(三)房屋产权所有人死亡，依法取得房屋产权的法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人……三、除本通知第一条规定情形以外，房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与他人的，受赠人因无偿受赠房屋取得的受赠所得，按照“经国务院财政部门确定征税的其他所得”项目缴纳个人所得税，税率为20%。 |
《国家税务总局关于个人取得解除商品房买卖合同违约金征收个人所得税问题的批复》（国税函[2006]865号） | 规定根据个人所得税法的有关规定，购房个人因上述原因从房地产公司取得的违约金收入，应按照“其他所得”应税项目缴纳个人所得税，税款由支付违约金的房地产公司代扣代缴。 |
《财政部、国家税务总局关于个人所得税有关问题的批复》（财税[2005]94号） | 为单位或他人提供担保获得报酬，应按照个人所得税法规定的“其他所得”项目缴纳个人所得税，税款由支付所得的单位或个人代扣代缴。 |
（二）《个人所得税法实施条例征求意见稿》有关“偶然所得”的规定（以下简称新“偶然所得”）
《个人所得税法实施条例征求意见稿》第六条规定“……（九）偶然所得，是指个人得奖、中奖、中彩以及其他偶然性质的所得。个人取得的所得，难以界定应纳税所得项目的，由主管税务机关确定”。
（三）原“其他所得”是否能归入新“偶然所得”
《个人所得税法实施条例征求意见稿》在说明新“偶然所得”的范围时，采用了列举+概括（兜底）的方式，即“得奖”、“中奖”、“中彩”+“其他偶然性质的所得”。
兜底条款并非包罗万象绝无限制。通说观点认为兜底条款应遵循“同类解释”原则。所谓同类解释，是指如果一个法律条文作出例举式规定，未被列举的概括性概念应当与例示概念作“同类”的解释。理解“同类解释”，需要把握的要点，笔者倾向于中国法院网刊登的《法律解释的同类规则》（作者福建省莆田市中级人民法院专家咨询员余文唐）一文中的观点：一是适用同类解释规则的原因，在于同类词语通常具有性质上同质性、价值上相同或者具有类似的价值，基此才可以对兜底语或兜底条款进行同类的解释。二是兜底条款是立法机关在不得已的情况下所使用的模糊条款，司法中应当严格限定其适用范围，不能认为法律例举以外的任何行为都可以被兜底语或兜底条款所包容而进行任意解释。三是解释者应当以法律条文已经例举事项的基本特征作为基础和参照，只有与其基本相当的情形才能够被解释到兜底语或兜底条款之内。四是解释者必须客观地寻求系争案型与法律例举的法定案型的一致性或同类性，不仅要从各种实实在在的具体案件中抽象出作为案件处理标准的正义观，更重要的是要深入理解具体兜底条款的内在含义，从而使得其符合正义的要求，并最终体现法律的正义性。
由此，笔者认为：
1、“企业在业务宣传、广告等活动中，随机向本单位以外的个人赠送礼品”、“企业在年会、座谈会、庆典以及其他活动中向本单位以外的个人赠送礼品”，因具有随机性、偶然性，与“得奖”、“中奖”、“中彩”等具有“同类”性，故可归入“偶然所得”。
2、房屋产权所有人将房屋产权无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹及对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人之外的人，虽然不是频繁行为，但也不能看作与“得奖”、“中奖”、“中彩”具有“同类”性的偶然事件。笔者以为此类赠与往往是有原因，如存在亲属关系（如叔叔对侄子的赠与）、因照顾产生感激之情（如雇主对保姆的赠与）、对弱者的恻隐之心（如对孤儿的赠与）等。这种情况下，笔者认为适用《征求意见稿》第十六条“个人发生非货币性资产交换，以及将财产用于捐赠、偿债、赞助、投资等用途的，应当视同转让财产并缴纳个人所得税，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外”更为贴切。当然，适用该条款，征收个人所得税的对象将由受赠人变为赠与人。
3、从房地产公司取得的违约金，原将其列入“其他所得”的，仅是国家税务总局，而非国务院财政部门，因此笔者以为这本身就存疑。而无论是从房地产公司取得的违约金，还是从其他交易卖方取得的违约金，均为因卖方违反合同约定而承担的违约责任，这与“得奖”、“中奖”、“中彩”非“同类”。故，笔者以为个人取得的违约金不宜归入“偶然所得”。
4、提供担保取得的报酬，笔者理解这是因担保方和债务人发生合同关系，从而取得的交易对价，这与“得奖”、“中奖”、“中彩”亦非“同类”，故，同样不宜归入“偶然所得”。
综上，原“其他所得”部分适合归入“偶然所得”，但另外一部分与“偶然所得”列举类型不一致，不宜放入“偶然所得”。至于究竟归入哪一类，或者就作为不征税项目，笔者建议立法部门应进一步明确，而不能完全由税务机关根据“个人取得的所得，难以界定应纳税所得项目的，由主管税务机关确定”这一规定进行自由裁量。
